foja: 156

CUIJ: 13-04631367-9()

SYLOG S.A. C/ ADMINISTRACION TRIBUTARIA MENDOZA P/ ACCIÓN PROCESAL ADMINISTRATIVA

*104714790*

En Mendoza, a veintiséis días del mes de julio del año dos mil veintiuno, reunida la Sala Primera de la Excma. Suprema Corte de Justicia, tomó en consideración para dictar sentencia definitiva la causa N° 13-04631367-9, caratulada: “SYLOG SA C/ ADMINISTRACION TRIBUTARIA MENDOZA S/ A.P.A.”.

Conforme lo decretado a fs. 155 se deja constancia del orden de estudio efectuado en la causa para el tratamiento de las cuestiones por parte de los Señores Ministros del Tribunal: primero: DR. JULIO RAMÓN GÓMEZ; segundo: DR. PEDRO JORGE LLORENTE y tercera: DRA. MARIA TERESA DAY.

ANTECEDENTES:

A fs. 6/14 se presenta SYLOG SA, por intermedio de representante, e interpone acción procesal administrativa, por denegatoria tácita contra la Administración Tributaria Mendoza, solicitando que se declare la nulidad de la Resolución DGR 011 fechada el 25/01/2018, por el que se rechazó formal y sustancialmente el recurso de revocatoria incoado por su parte y se disponga la aplicación a las sumas indebidamente apropiadas por el Fisco la tasa de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos o en su defecto la tasa activa del BNA para descuento de documentos comerciales, o la que el Tribunal considere aplicable.

A fs. 37 se admite formalmente la acción y se ordena correr traslado al Sr. Administrador General de la Administración Tributaria Mendoza y al Sr. Fiscal de Estado.

A fs. 42/50 vta. comparece la Administración Tributaria Mendoza, por intermedio de representante, y plantea la improcedencia formal y sustancial de la vía elegida, solicita eximición de costas, dicha contestación es ampliada a fs. 65/69.

A fs. 54/59 se hace parte el Subdirector de Asuntos Judiciales de Fiscalía de Estado, remarca la duración excesiva del procedimiento administrativo y la demora en repetir los pagos, arguye que deberá determinarse si en el caso concreto las tasas de interés que fija ATM para actualizar sus créditos es gravosamente desproporcionada con los coeficientes que utiliza para la devolución, repetición, compensación o acreditación de tributos.

| A fs. 72 la actora contesta el traslado de las contestaciones a su demanda.

Admitidas y rendidas las pruebas ofrecidas, se agregan los alegatos formulados por las partes.

A fs. 146/149 se incorpora el dictamen de Procuración General; y a fs. 154 se llama al acuerdo para sentencia.

De conformidad con lo establecido en el art. 160 de la Constitución de la Provincia, esta Sala se plantea las siguientes cuestiones a resolver:

PRIMERA CUESTIÓN: ¿Es procedente la acción procesal administrativa interpuesta?

SEGUNDA CUESTIÓN: En su caso, ¿qué solución corresponde?

TERCERA CUESTIÓN: Costas.

A LA PRIMERA CUESTIÓN EL DR. JULIO RAMÓN GÓMEZ, DIJO:

I.- RELACIÓN SUCINTA DE LAS CUESTIONES PLANTEADAS.

A) Posición de la parte actora.

Solicita que ante la denegatoria tácita del planteo de nulidad realizado en sede administrativa y del recurso jerárquico interpuesto en subsidio, se declare la nulidad de la Resolución DGR 011 fechada el 25/01/2018, mediante la cual se rechazó formal y sustancialmente el recurso de revocatoria oportunamente incoado por la accionante  y en su lugar disponga la aplicación a las sumas indebidamente apropiadas por el Fisco, las tasas de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos, o en su defecto la tasa activa del BNA, o la tasa que el Tribunal considere apropiado, procediendo a la realización de una liquidación a los efectos de la determinación precisa de la suma adeudada.

A los efectos de la procedencia de la vía utilizada señala que contra el rechazo del recurso de revocatoria por supuesta extemporaneidad se planteó como punto principal, la nulidad de la resolución y en subsidio, recurso jerárquico mediante escrito presentado en fecha 19/06/2018.

Indica que fundó la nulidad en la falta de notificación fehaciente a Sylog SA, aduciendo ATM que fue efectuada el 26/10/2017 cuando se produjo efectivamente el 31 de ese mes, por lo que infiere que el tratamiento del recurso presentado como denuncia de ilegitimidad, en razón de su extemporaneidad resulta erróneo.

Añade que en la misma oportunidad quedó planteado el recurso jerárquico en virtud de que no se restituye, ni aún hoy, conforme su postura, la integridad del monto adeudado a su parte, pues considera que las tasas aplicadas resultaban irrazonables (art. 28 CN), que contrariaban el principio constitucional de igualdad ante la ley (art. 16 CN) al consagrar tasas diferenciadas según sea el Fisco acreedor o deudor, con afectación del derecho de propiedad del accionante (art. 17).

Precisa que interpuso pronto despacho en fecha 19/06/2018, habiendo transcurrido 170 días desde dicha presentación.

Relata que Sylog SA es una empresa dedicada a la edición y distribución de libros, cuadernos y materiales similares con finalidad educativa y formativa con sede en CABA, única jurisdicción del país donde realiza esa actividad comercial. Agrega que tal actividad se encuentra exenta del pago del Impuesto sobre los Ingresos Brutos conforme la legislación de aquella jurisdicción, actividad inspeccionada y verificada por la DGR de CABA. Añade que también la actividad estuvo exenta en Mendoza y demás jurisdicciones del país, en el momento en que se efectuaron las detracciones.

Relata que con posterioridad al inicio de sus actividades, la firma adquirió en Mendoza un inmueble que alquiló a un tercero con posterioridad a las retenciones indebidas.

Menciona que advertida ATM, en ese momento DGR, de la existencia de dicho inmueble y no encontrándose la empresa registrada como contribuyente de Ingresos Brutos en la provincia, como consecuencia de que dicho inmueble aún se encontraba en obra y sin la correspondiente habilitación de bomberos, procedió a disponer retenciones sobre los depósitos en las cuentas bancarias de la actora todas ellas en entidades bancarias de la CABA, a través del sistema SIRCREB.

Considerando indebida la retención, indica que solicitó la devolución mediante presentación de fecha 26/10/2011, y que luego de diversos avatares procesales la cuestión quedó en estado de ser resuelta en fecha 24/01/2014, obteniendo dictamen favorable e incluso se practicó liquidación al 01/07/2014. Sin embargo, continúa el relato, no se dictó resolución lo que motivó la articulación de un amparo por mora, que tuvo sentencia el 25/04/2015, ordenando a ATM resolver en el plazo de 10 días,

Manifiesta que finalmente el 05/07/2016 el organismo demandado procedió a cumplir parcialmente con el pedido, pues ordenó devolver la suma de $ 346.656,43 en concepto de capital y de una irrisoria, así descripta por el accionante, actualización en concepto de intereses.

Ante esto, indica, procedió en fecha 21/07/2016 a iniciar un nuevo procedimiento para reclamar por la integridad del recupero, solicitando el pago de intereses y gastos por sumas mal retenidas, en el que se señalaba la necesidad de reparar adecuadamente el menoscabo patrimonial generado por ATM con la incautación mencionada, acompañando en dicha oportunidad una planilla de liquidación de intereses conforme la tasa activa que cobra ATM cuando resulta acreedora. Así reclamó la suma de $ 484.593,81 con más los acrecidos que se devengaren desde el momento del pedido hasta su efectivo pago, lo que fue rechazado por ATM, con base en considerar que las retenciones de impuestos tienen la naturaleza jurídica de un pago a cuenta del impuesto.

Dice la accionante que no hay supuesto pago a cuenta cuando no hay impuesto y existe retención indebida pues no son las sumas indebidamente detraídas de naturaleza tributaria.  Ni se trata de crédito fiscal por lo que entiende que no corresponde aplicar la Resolución 110/2014 en su art. 2 que prevé intereses, a su entender irrisorios cuando la Administración es deudora, mientras que cuando es acreedora son desproporcionadamente altas.

En este orden de cosas, señala que corresponde aplicar las tasas de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos, o en su defecto, la tasa activa del BNA para descuento de documentos comerciales, para compensar el tiempo transcurrido y para evitar un enriquecimiento encausado. Así sostiene que la RG de ATM señalada anteriormente no resulta aplicable para actualizar los montos indebidamente retenidos, ya que no son sumas de naturaleza tributaria, o debidas por normas impositivas que imponen mecanismos como devoluciones y reintegros. Añade que la discusión relativa a si la Administración obró conforme al SIRCREB es irrelevante.

Agrega que presentado el recurso de revocatoria el mismo fue rechazado por haber sido supuestamente interpuesto en forma extemporánea y la Administración trató el fondo del asunto dándole el carácter de denuncia de ilegitimidad, no dando, a su entender, fundamentos válidos para rechazar el planteo de esta parte ni refutando su postura.

Frente a esta decisión manifiesta que se alza con un escrito que incluyó el planteo como punto principal de la nulidad del tratamiento del recurso de revocatoria, basada en la notificación fehaciente en relación a su representada, en fecha distinta a la sostenida por la Administración y en subsidio un recurso jerárquico que no fue resuelto, y respecto del cual presentó un pronto despacho y finalmente interpone la presente acción.

Fundamenta su petición en que existió un error de competencia territorial por parte de Administración Tributaria Mendoza, en tanto sostiene que su representada no desarrollaba actividad comercial en Mendoza. Por lo que sostiene que es una relación de naturaleza civil no tributaria, por lo que solicita los intereses establecidos en el art. 767 del CCyC.

Finalmente expone que es un planteo de puro derecho y ofrece como prueba únicamente el expediente administrativo.

B) Posición de la demandada.

Relata los antecedentes, y sostiene la improcedencia formal de los recursos interpuestos en sede administrativa, pues postula que surge de forma indubitada de fs. 18 de las actuaciones administrativas que la notificación del acto administrativo en el cual la actora basa formalmente su demanda, fue realizada por el Correo Argentino el día 26/10/2016, siendo por ello extemporáneo el recurso de revocatoria incoado.

Señala en este sentido que los términos administrativos son obligatorios para los interesados pero también para la Administración y reafirma la perentoriedad de los plazos con base en el art. 104 del CF y el art. 150 de la Ley 9003.

Postula además la improcedencia de la vía elegida y para ello argumenta que la actora debió o bien accionar por inconstitucionalidad de las normas de fondo y reglamentarias o interponer acción procesal administrativa sólo contra el rechazo formal de su recurso de revocatoria contra la Resolución N° 011/2018. Y precisa que la actora se encontraba legalmente impedida para acudir a esta instancia en contra de la impugnada en virtud del art. 5 de la Ley 3918. Por lo que entiende que esta Corte es incompetente para resolver el planteo, según lo resuelto por este Tribunal.

Aclara que el art. 173 de la Ley 9003 en su último párrafo establece que la denuncia de ilegitimidad no es impugnable mediante los recursos que se rigen por esta ley, en su aspecto sustancial.

Agrega que la denuncia de ilegitimidad constituye un saneamiento jurídico que puede permitir salvar los recursos presentados fuera de término, siempre que no se extralimiten motivos de seguridad jurídica o se afecten derechos de terceros. Cita jurisprudencia. Sostiene que de lo expuesto surge que si la Administración se había expedido en el marco de la denuncia de ilegitimidad, y pese a su rechazo formal, el contribuyente tiene habilitada la vía jurisdiccional para cuestionar la legitimidad de los actos mediante la acción procesal administrativa, no procediendo recurso administrativo contra la misma. E insiste en que la resolución atacada mediante la presente APA no es una decisión definitiva ni causa estado, en tanto no se ha atacado la desestimación formal.

Por otra parte defiende la validez de la notificación efectuada el 26/10/2016. Destaca que aun en fecha posterior a la notificación que tilda de nula, recibió notificaciones válidas de la Administración en ese lugar y en la misma calidad, todas las cuales fueron conocidas y no rechazadas, como fs. 18 del Expte. N° 21818-D-2016-01130.

Agrega que de la notificación  surge que ha sido recibida indicándose la fecha de recepción y el contenido de la misma y postula que resulta clara la intención del contribuyente de generar una falla en el procedimiento para valerse de ella ante su propia desidia, cuando el recurso de revocatoria fue interpuesto extemporáneamente. Y aclara que la actora nunca acreditó, ni intentó probar que la notificación se produjo el 31/10/2016 y no el día 26.

En relación con el planteo de aplicación de tasa de interés prevista por la Res. Gral. N° 110/2014, indica que en materia tributaria rige el principio de especialidad que supone la primacía de los textos que le son propios, de su espíritu y de los principios de la legislación especial, sobre normas de carácter general ajenas al derecho fiscal.

Precisa que el art. 53 (actual 60) del CF establece la forma, procedimiento y pautas a considerar para la actualización del crédito y del débito fiscal, por lo que habiendo sido expresamente previsto no se advierte razón suficiente para excluir su aplicación al caso concreto, ni motivos para acudir a una norma extraña al derecho tributario.

Argumenta que la actora se limita a expresar de manera vaga y genérica que la tasa establecida por mi mandante mediante Resolución General N° 110./2014 supone una tasa de interés irrisoria, inconstitucional, desproporcionada, sin realizar argumentaciones concretas, ni tampoco atacar la constitucionalidad de las normas que la establecen por la vía correcta, y no demuestra en forma fehaciente el perjuicio que le implica la aplicación de la tasa prevista por la Res. Gral. N° 110/2014 a diferencia de las otras.

Manifiesta que la actora invoca la aplicación de intereses compensatorios previstos en el art. 767 del CCyC lo que sería incorrecto, entiende, por encontrarnos frente a un sistema particular, previsto en una norma especial.

Añade en esta línea que el bien jurídico tutelado por el ordenamiento jurídico tributario es la hacienda pública, específicamente, la normal y regular percepción de la renta pública, es decir el exacto cumplimiento del deber constitucional de contribuir a los gastos públicos, pues sólo de esta manera se dota al Estado de recursos para que pueda cumplir con los objetivos que le vienen impuestos por la normativa constitucional, cuya finalidad es la de hacer viable el desarrollo de la vida en sociedad en un clima de bienestar general. Indica que es por ello que el Estado en ejercicio de sus facultades fiscales, aplica mayores tasas para incentivar el pago puntual de los tributos.

Añade que la relación jurídica es tributaria y de carácter público, donde quien recibe pagos que se pretende le sean devueltos es el órgano encargado de la recaudación tributaria a nivel provincial, quien no hace un uso especulativo del dinero, postula, empleando las sumas para el logro de fines públicos, entrando en juego el normal desenvolvimiento del Estado.

Solicita la imposición de costas en el orden causado, y la eximición de costas entendiendo que lo cuestionado no es el accionar de la demandada, sino la ley que avala su conducta.

Cita jurisprudencia y ofrece prueba informativa.

En la ampliación de responde de fs. 65/69 argumenta en torno al carácter tributario de las retenciones y relata que el Departamento de Fiscalización externa de la entonces DGR, informó que SYLOG SA presentó declaraciones juradas mensuales del Impuesto sobre los Ingresos Brutos convenio multilateral (formulario CM 03) por los meses de marzo a mayo de 2010 jurisdicción Mendoza; recibos y facturas por ingresos originados en alquileres del periodo marzo de 2010 a marzo del 2012, reconociendo la deuda que poseía la actora en el Impuesto Ingresos Brutos por la actividad alquileres, desarrollada en la Dirección de la Provincia de Mendoza. Concluye que figuraba en el padrón web el alta en Convenio Multilateral para Jurisdicción Mendoza a partir de marzo del 2010.

Añade que la firma el 3 de mayo de 2010 celebró un contrato de locación comercial por un inmueble que poseía en Carril Rodríguez Peña de Maipú, con la empresa CODYLSA. Tal actividad económica hizo que la empresa presentara ante el área de fiscalización un formulario de liquidación que abarcaba los periodos mayo 2010 a marzo de 2012, deuda en la cual la firma descontó las retenciones que el sistema SIRCREB le había practicado y que originó el saldo a favor reclamado.

Indica que el informe concluye que el saldo a favor del contribuyente se originó en las retenciones bancarias efectuaras por el sistema SIRCREB sobre el total de la facturación de la firma (incluida la facturación de Buenos Aires) por lo que sostiene que son sumas retenidas en exceso, por lo cual le quita el carácter tributario a las sumas reclamadas.

Reproduce además otro argumento de la accionante por el cual ésta sostuvo que utilizó el saldo a favor tributario deduciéndolo del impuesto a pagar por su actividad de alquiler de inmueble propio (831026), desde el anticipo hasta noviembre de 2013 fecha desde la cual ATM actualizó el saldo de ese crédito a favor restante. Lo que indica surge del formulario de declaración de deuda que presenta SYLOG SA obrante a fs. 188/189 y luego a fs. 272/273 de la pieza administrativa N° 345-S-11-91278.

De lo cual deduce que SYLOG si consideraba tributaria la retención del SIRCREB.

Finalmente postula que la actora no ha ofrecido prueba idónea de que en virtud de la Resolución General ATM N° 110/14 exista una desproporción o afectación de su patrimonio o del principio de igualdad ante la ley, en lugar de ello solo esgrime sus argumentos sin intentar demostrar el perjuicio.

C) Posición de Fiscalía de Estado.

Reseña la contestación de demanda realizada por la demandada directa, y luego efectúa la propia.

Relata los antecedentes fácticos, y puntualiza que luego de un largo derrotero administrativo y judicial (amparo de urgimiento) el 01/07/2016 ATM finalmente devuelve a la actora la suma de $ 346.865,13, suma que conforme las liquidaciones que menciona fueron actualizadas al 15/04/2015 y recién abonada 15 meses después.

Indica que sin perjuicio de los argumentos expuestos por la demandada directa en cuanto a la legitimidad de la aplicación de las normas especiales tributarias que fijan determinadas pautas para la liquidación de los intereses por los importes que deben reintegrarse a los contribuyentes, no escapa a su parte el perjuicio que implica la demora en proceder a la devolución de lo erróneamente retenido.

Señala que los art. 8 y 25 de la Convención Americana sobre Derechos Humanos se aplican a toda situación en que debe determinarse el contenido y alcance de los derechos de una persona a la jurisdicción del Estado -parte, incluso si se trata de materia fiscal.

Indica el contenido de los art. 1, 2, 8 y 25 de la mentada Convención y luego de conceptualizar el plazo razonable, e indicar su recepción expresa en la nueva Ley de Procedimiento Administrativo, se pregunta si la duración del proceso administrativo por más de cinco años sin resolver es legal. Añade que la proclamación de derechos sin la provisión de garantías para hacerlos valer queda en el vacío. Y aclara que el principio de acceso igual y expedito a la protección jurisdiccional efectiva a la cual sirve el debido proceso, tiene que ver con el más avanzado concepto de los derechos humanos.  

Rememora que la actora solicitó el reintegro de lo erróneamente retenido en 2011 y que no obstante que fuera reconocido inmediatamente el error del sistema SIRCREB, y que de hecho dejara de aplicarse en ese mismo año, recién le fueron devueltos a la actora los montos retenidos casi 5 años después.

No obstante lo expuesto entiende que no corresponde el pago de los intereses y gastos por las sumas retenidas, de la manera pretendida por la actora y calculada en su presentación del 21/07/2016, agregando incluso los gastos por el impuesto a los débitos y créditos bancarios aplicables sobre la suma reintegrada.

Cita jurisprudencia de esta Sede y sostiene que si bien no corresponde en principio la aplicación del derecho común como lo sostiene la actora ni tampoco los gastos que reclama, en virtud de la existencia de una ley especial, en el caso concreto deberá determinarse si la aplicación de la tasa de interés que fija ATM para actualizar sus créditos es gravosamente desproporcionada con los coeficientes que utiliza para la devolución, repetición, compensación o acreditación de tributos conforme los parámetros de la Resolución 110/2014 que resulta aplicable.

D) Dictamen de Procuración General.

Expresa que respecto de la inadmisibilidad del proceso e improcedencia de la acción efectuado por la demandada al contestar la demanda, la cuestión es irrevisable al momento en que el Tribunal debe expedirse sobre las cuestiones sustanciales controvertidas en la causa, ya que aquéllas cuestiones formales referidas a la falta de definitividad del acto administrativo cuestionado, deben canalizarse dentro de los primeros ocho días del plazo para contestar la demanda, por vía de las excepciones previstas en el art. 47 del C.P.A., siendo la cuestión irrevisable luego de tal oportunidad conforme lo establecido en los artículos 40 y 47 inciso D de la Ley N° 3918.

Entiende que correspondería hacer lugar a la acción intentada en atención a las siguientes consideraciones:   

i. El trámite administrativo de devolución por retenciones Bancarias- SIRCREB fue iniciado por el contribuyente afectado en fecha 18 de octubre de 2011, en la Delegación de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires de la Dirección General de Rentas, dando lugar al expediente N° 345-S-11-91278, en el cual el Departamento de Fiscalización determinó la existencia de un saldo favorable al deudor, debido a retenciones bancarias sobre el total de la facturación de la firma, cuando los ingresos que corresponden a Mendoza son solo por los alquileres (v. fs.190/191).

A fs. 366 se actualiza el monto a marzo de 2015 en la suma de $ 346.865,13, importe que finalmente se paga el 01/07/2016, cinco años después de efectuado el reclamo y luego de haber iniciado un amparo por mora ante el Noveno Juzgado Civil, Comercial y Minas con sentencia favorable de fecha 24 de abril de 2015.

ii- En su responde Fiscalía de Estado, quien tiene a su cargo la defensa del patrimonio del Fisco, destaca el perjuicio que implica la demora en proceder a la devolución de lo erróneamente retenido por parte de la Administración, entendiendo que no corresponde el pago de los intereses y gastos de las sumas retenidas, de la manera pretendida por la parte actora y calculada en su presentación de fecha 21 de julio de 2016, agregando incluso los gastos por el impuesto a los débitos y créditos bancarios aplicables sobre la suma reintegrada y que deberá tenerse en cuenta lo resuelto por este mismo tribunal en fallo de la Sala Primera, de fecha 31/10/2017, en autos N° 13-03818411-8, “Interbaires S.A. c/ Gobierno de la Provincia de Mendoza p/ Acción Procesal Administrativa”, lo que reseña.

iii- Se comparten las apreciaciones realizadas por dicho organismo de control, relativas al derrotero y a la demora con el consiguiente perjuicio sufrido, las cuales deberán ser ponderadas por V.E., y que en el caso concreto determinan la irrazonabilidad de la tasa de interés aplicada por la Administración Tributaria Mendoza, para la devolución, repetición, compensación o acreditación de tributos, conforme parámetros de la Resolución N° 110/2014.

II.- PRUEBA RENDIDA.

Se rindió la siguiente prueba:

A) Instrumental:

1.- Informe remitido por el Correo Argentino por el cual informa que no resulta factible aportar datos sobre el trámite CU34448596 pues correspondería a un sobre cerrado que fue impuesto en correo, en razón de desconocerse la oficina del procedencia del  mismo como así también se trataría de un trámite en el cual en archivo postal no se encuentra con la información al respecto (conf fs. 88).

2.- Actuaciones administrativas N° 237-D-2018, originadas por SYLOG SA siendo la oficina de origen ATM; N° 15771-D-2015, recurso de revocatoria, recurso directo; N° 21818-D-2016, recurso de revocatoria, constante de 31 fs. y su acumulado 506-D-2016, constante de 19 fs.; N° 24586-D-2015, recurso directo; N° 345-S-11, iniciado por SYLOG SA, solicitud devolución retenciones bancarias, en dos cuerpos; y registrados en el Tribunal como AEV n° 100.751, según constancia de fs. 29.

III. MI OPINIÓN:

1.- Cuestión a resolver.

Corresponde examinar la legitimidad del obrar administrativo que mantuvo silencio frente al incidente de nulidad y recurso jerárquico interpuesto por la actora en contra de la Resolución DGR 011 de fecha 25/01/2018, mediante la cual se rechazó formalmente su recurso de revocatoria, y en su caso pronunciarse sobre el pretendido derecho a aplicar a las sumas retenidas por el Fisco provincial las tasas de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos o en su defecto la tasa activa del BNA para descuento de documentos comerciales o las que el Tribunal considere apropiadas.

2.- Antecedentes fácticos.

De la compulsa del procedimiento previo a la interposición de la presente acción, como así también de la prueba arrimada a la causa y los hechos afirmados y no discutidos por las partes, se desprende la siguiente plataforma fáctica:

a- En fecha 17/10/2011, la actora solicitó la devolución de los montos retenidos de las cuentas bancarias bajo el concepto de retención SIRCREB durante el periodo de mayo de 2010 a la fecha, por la Dirección General de Rentas de nuestra Provincia.

Indicó que el organismo no realizó intimación alguna y además que la empresa no desarrolla actividad comercial ni industrial de ningún tipo en Mendoza. Agregó que sólo se cobra la locación del inmueble sito en calle Carril Rodríguez Peña 2858 de Maipú, a la empresa Codylsa con domicilio comercial en Buenos Aires. Manifestó que el importe de la renta es percibido en Buenos Aires, contrato de locación que a ese momento se encontraba vigente. Añadió que esa propiedad se encontraba alquilada desde el mes de marzo de 2010 y que durante los meses de marzo a mayo de 2010 se presentó por error una declaración jurada de Convenio Multilateral ya que la firma es contribuyente local en la Ciudad Autónoma de Buenos Aires, y que dichos importes declarados se pagaron.

Precisó además que la DGR de Mendoza está realizando retenciones sobre el 100% de los ingresos de la sociedad los cuales no corresponden a  esta jurisdicción sino que por otro lado están exentos en tanto la empresa se dedica a la encuadernación, armado, compaginación, edición y distribución de libros cuadernos, e información gráfica, educativa y formativa, actividad que señaló realiza en su totalidad en la Ciudad de Buenos Aires con clientes radicados allí.

Acompañó en dicha oportunidad el contrato de locación inmobiliario descripto, fotocopias de los clientes de la sociedad, copia de los recibos que dieron origen a los depósitos sobre los cuales se realizó la retención indebida, copia de la información suministrada por Comisión Arbitral donde figuran todas las retenciones sufridas, los bancos que se realizaron y los coeficientes de participación de cada jurisdicción en esas retenciones; copia de los extractos bancarios, planilla descriptiva de las retenciones, aplicación del Impuesto a los Ingresos Brutos y saldo total reclamado.

E indicó que el monto total reclamado ascendía a la suma de $ 349.099,72, que incluyó las retenciones efectuadas hasta el 30/09/2011, y con base en los arts. 78, 84, 85 y 86 del CF. (fs. 1 y ss. de la pieza administrativa N°345-S-2011).

b.- A fs. 190/191 de los autos N° 345-S-2011, el Departamento de Fiscalización externa informó que, verificados los periodos que van de marzo de 2010 a octubre de 2011, la actividad comercial indicada la realiza exclusivamente en Buenos Aires, con clientes radicados allá, que no se encuentra la firma dada de alta en el Sistema TAX en el Impuesto a los Ingresos Brutos; que en el sistema padrón web figura el alta en la jurisdicción Mendoza a partir de marzo de 2010; el 03 de mayo de 2010 celebró en carácter de locador un contrato de alquiler por el inmueble que posee en el Departamento de Maipú, con la empresa CODYLSA, registrado a nombre del contribuyente con fecha de alta el 05/01/2010.

Agregó que por el Impuesto a los Ingresos Brutos que generaron dichos alquileres la firma presentó un formulario de liquidación de deuda que abarca los periodos mayo de 2010 a marzo de 2012 en el que se dedujo las retenciones por el IBB sufridas y que origina el saldo a favor reclamado, produciendo una disminución en éste.

Indicó que las retenciones verificadas fueron realizadas a través del SIRCREB y que el saldo a favor del contribuyente se debe a que se le efectúan retenciones bancarias por el sistema SIRCREB sobre el total de la facturación de la firma, cuando los ingresos que corresponden a Mendoza son solo por los alquileres mencionados, generando un saldo a favor. Agregó además que las retenciones realizadas por el sistema SIRCREB no fueron deducidas por el contribuyente en los CM03, presentados. Finalmente determinó que el saldo a favor determinado a marzo de 2012 asciende a $ 358.154,05 tal como se expone en el formulario de liquidación de deuda.

c.- El 31/01/2012 el representante de la firma remitió carta documento a la DGR de Mendoza, carta documento en la cual emplazaba en 48 hs. a restituir la suma de $ 391.293,40 con más intereses, gastos y costas.

d.- En fecha 18/04/2012 se ordenó notificar a SYLOG SA que de acuerdo a lo informado solicita devolución de tributo por $ 358.154,05, por saldo a favor a marzo de 2012, según declaración jurada de deuda de fs. 188. Y a los efectos de continuar el trámite de referencia, de acuerdo a lo establecido en el art. 193 del CF, debía presentar CM01 por reinscripción del convenio multilateral con la inclusión de la jurisdicción Mendoza, formulario CM 05 DDJJ anual 2010, formulario CM 03 DDJJ mensuales por el periodo mayo de 2010 a marzo de 2012.

Además se consignó en dicho acto que el departamento organización y control interno solicitaba que en los expedientes por devolución del tributo que deberá notificarse al contribuyente en forma fehaciente que a partir de la DDJJ que solicita devolución marzo de 2012, no se debe tomar el saldo a favor en concepto de retenciones y/o percepciones, debido a que si procede la devolución será hasta esa fecha, agregando que en DDJJ marzo de 2012 deberá indicar en otros débitos el importe por el que solicita devolución. La solicitud fue firmada por la delegación de CABA y por las delegadas correspondientes a Mendoza y en uso de facultades dadas por el art. 12 del CF.

A esta notificación en fecha 14/05/2012 la empresa solicitó que se le otorgara un numero de contribuyente local de la Provincia de Mendoza, pues la inscripción en el Convenio multilateral les produciría un perjuicio muy grande, encontrándose por otra parte tramitando la baja como contribuyente en CABA, por lo que entiende se entorpecería dicho trámite (fs. 197 de la pieza administrativa N° 345-S-2011).

e.- En fecha 12/06/2012 la actora administrada informó la baja definitiva del Impuesto a los Ingresos Brutos en CABA y solicitaron se les regularizara la situación tributaria a fin de poder obtener la devolución de los fondos reclamados (con fs. 222 de la PA mencionada).

f.- En fecha 13/07/12 a fs. 229/230 obra el dictamen del Departamento de Asuntos Legales de la DGR. Allí se sostuvo que los temas en discusión eran la procedencia de la devolución y su importe, el procedimiento y la inscripción del contribuyente.

Respecto de la devolución de las retenciones opinó que correspondía hacer lugar por haberse corroborado por Fiscalización su procedencia y la veracidad de los dichos del solicitante. Respecto del procedimiento sostuvo que corresponde seguir el Código Fiscal y la Resolución 72/04. Finalmente respecto de la inscripción entendió de aplicación el art. 1 del Convenio Multilateral, a fin de poder liquidar la deuda por alquileres, deducir el saldo a favor y determinar el saldo a devolver.

g.- En fecha 16/08/2012 la administrada solicitó nuevamente ser inscripta como contribuyente local indicando que la inscripción en el CM le acarrearía nuevas retenciones en el SIRCREB (fs. 231 del AEV reseñado).

En respuesta a esta nota, el Departamento de Asuntos Técnicos indicó que la contribuyente se encontraba excluida del Régimen SIRCREB a partir del 01/11/2011, y respecto de la inscripción insistió con la norma del convenio multilateral y expresó que independientemente de que la actividad principal de edición de libros se desarrolle totalmente en la Ciudad de Buenos Aires, encontrándose exenta, y que se encuentre dada de baja como contribuyente local en Capital Federal, su actividad secundaria, alquiler de inmueble se encuentra alcanzada en la provincia de Mendoza, por el inmueble que genera la renta ubicado en la provincia y el procesamiento de los cobros del canon locativo lo realiza personal administrativo que se encuentra en CABA, así como los honorarios de los directores y el resto de los gastos administrativos corresponde sean asignados a Capital Federal, gastos que son suficiente sustento territorial para la inscripción en Convenio Multilateral. Por lo que para proseguir con el trámite insistió con la inscripción del contribuyente en el CM.

Tal opinión fue resuelta a fs. 237/238 del AEV, en fecha 25/09/2012, en el sentido indicado, emplazando en 15 días de notificada a inscribirse en CM, denegando la petición de inscripción como contribuyente local de Mendoza.

h.- En fecha 24/07/2013 la empresa administrada informó que se inscribió en el Convenio Multilateral, fundando la demora en un proceso de inspección integral de la Delegación de Buenos Aires de la DGR (fs. 244 del AEV) y el 06/09/2013 interpone pronto despacho (fs. 251).

A fs. 254 obra dictamen del Departamento de Asuntos legales que insistió sobre la necesidad de inscripción en el CM, lo que fue ratificado por la Subdirección de Actividades Económicas, el 19/12/2013.

A fs. 265 la administrada informó que ya se había inscripto y lo había notificado en el expediente, con copia de la inscripción, que las liquidaciones habían sido realizadas por funcionarios de la propia dependencia adjuntando nuevamente constancia de anbas cosas en fotocopia, agregando además que no podían modificarse las DDJJ ya presentadas como contribuyente local de la jurisdicción de CABA, y solicitó la emisión de una boleta para poder realizar el pago de impuesto adeudado o compensación del impuesto impago con los fondos apropiados.

i.- A fs. 268, en fecha 27/02/2014, insistió nuevamente con el pedido de devolución, aclarando que se habían cumplido los pedimentos de la Administración y solicitando los accesorios correspondientes del art. 54 del CF declarando que el monto nominal es de $ 328.856,95.

j.- El 20/05/2014, conforme fs. 354/358, el Departamento de Control Interno de ATM, ex DGR, dictaminó que corresponde continuar con el trámite de devolución pertinente, en su oportunidad, debían efectuarse las compensaciones con saldos deudores como establece el art. 45 del CF, que tuviese el contribuyente al momento de efectivizar la devolución.

Conforme fs. 359 el Departamento de Contabilidad remitió el expediente al Departamento de Actividades Económicas para que regularice la situación frente al IIBB para determinar la deuda no declarada.

k.- En fecha 23/12/2014 la accionante administrada interpuso pronto despacho y a fs. 365 se certifica que al 05/03/2015 el contribuyente no poseía deuda a cargo de ATM.

l.- El 13/03/2015 se adjuntó liquidación de los importes adeudados y se estableció un saldo original de $ 332.309,95, conforme fs. 292 y se actualizó a $ 346.865,13, además a fs. 367 se solicitó a la Asesoría Letrada se expidiera sobre el procedimiento de pago atento a la tramitación de los recursos de revocatoria y recurso directo en trámite.

A fs. 368 la administrada desistió expresamente de los recursos pendientes a fin de que se proceda al inmediato pago de la devolución ya aceptada por la Administración.

Finalmente el 01/07/2016 se le entregaron los cheques de pago correspondientes al representante de la administrada (fs. 380 del AEV de mención).

m.- Mediante el inicio de la pieza administrativa N° 15771-D-2015, con fecha de inicio 12/08/2015, interpuso un recurso de revocatoria por denegatoria tácita contra el silencio de la Administración para concretar la devolución de los fondos, expediente que no tuvo tramitación alguna. Lo mismo ocurrió con los autos N° 24586-D-2015, iniciado el 09/12/2015 por el cual el administrado interpuso un recurso directo ante el Tribunal Administrativo Fiscal también frente al silencio denegatorio de la Administración que tampoco fue tramitado.

n.- Nota N° 506-D-2016, con fecha de inicio 1/07/2016, en el cual tramitó la solicitud de intereses y gastos por sumas mal retenidas.

Allí el administrado solicitó que atento a que le fue devuelta la suma de $ 346.656,43, importe que le fuera retenido con motivo de una errónea aplicación del SIRCREB, peticionó la reparación de los daños y perjuicios ocasionados mediante el pago de intereses desde que cada suma fue mal retenida y hasta el momento de su efectivo pago, a lo que debía adicionarse, conforme lo pedido, el impuesto a los débitos y créditos bancarios. Adjuntó una planilla de liquidación de intereses, y solicitó la aplicación de la tasa para cobro de tributos, por lo que peticionó el pago de la suma de $ 484.593,81, y además adjuntó la Res. Gral. ATM 86/15.

En fecha 20/10/2016, la Delegación de la Ciudad Autónoma de Buenos Aires de ATM, consideró que la actualización e intereses del crédito fiscal se ha realizado de acuerdo a lo establecido en el CF y Resoluciones Generales de esta Administración. Para así concluir determinó que:

El saldo a favor sujeto a devolución se actualiza al vencimiento de la Declaración Jurada Noviembre/2013 a partir de la cual se deja de utilizar el saldo a favor hasta la fecha de la liquidación definitiva. Las retenciones de impuestos tienen la naturaleza jurídica de ser un pago a cuenta del impuesto.

La actualización e intereses del crédito fiscal se han determinado de acuerdo a lo establecido en el art. 53 y ss. del CF

El art. 54 establece que serán actualizados por el procedimiento establecido en el art. 53 bis, los montos por los que correspondiere devolución, repetición, compensación o acreditación.

Las referidas normas facultan a la ATM a elaborar los índices diarios que en concepto de intereses corresponda aplicar a partir del 2 de abril de 1991, y estableció que dichos índices se han fijado en la Resolución General ATM N° 110/14, que en su art. 2 determina que los índices de intereses que se detallan en la Planilla Anexa II, son los aplicables a los montos por los que correspondiere devolución, repetición, compensación o acreditación (conf. fs. 17).

A fs. 18 obra constancia de recepción de envío fechado el 26/10/2016 y firmado sin aclaración de firma, del envío CU734448596 correspondiente al Correo Argentino.

ñ.- Expediente N° 21818-D-2016, con fecha de inicio 21/11/2016, en el cual tramitó el recurso de revocatoria interpuesto contra la decisión tomada en N° 506-D-2016 de rechazar los intereses peticionados.

SYLOG SA invocó haber sido notificada en fecha 31/10/2016 y relató los antecedentes de la causa, que ya fueron reseñados.

Indicó que las retenciones realizadas por SIRCREB fueron ilegitimas, realizadas contrariando la letra expresa del convenio multilateral y resoluciones de sus órganos competentes.

Precisó que a la fecha de las retenciones la contribuyente no poseía la inscripción en Convenio Multilateral, desde fecha 31/08/2007, por lo que concluyó que el Fisco utilizó mecanismos que no estaba habilitado a usar conforme la Res. N° 104/2004 de la Comisión Arbitral que aprueba el SIRCREB.

Arguyó que la propia ATM reconoció tempranamente su error al disponer ante la denuncia de esta parte el inmediato cese de las retenciones lo que así comunicó al Comité de Administración SIRCREB de la Comisión Arbitral Convenio Multilateral. Y que las sumas retenidas lo fueron sin basamento legal alguno.

Manifestó que luego de muchos requerimientos formulados por la Administración, la cuestión quedó en estado de ser resuelta en fecha 24/01/2014 y en el mes de mayo de ese año se dictaminó en sentido favorable e incluso se practicó liquidación al 01/07/2014, sin embargo agregó la resolución no se dictó en dicha oportunidad. Relató que presentó pronto despacho e incluso instó un amparo por mora en el cual con fecha 24/04/2015 se dictó sentencia que quedó firme y consentida.

Señaló que finalmente el 05/07/2016 el organismo procedió a cumplir parcialmente la manda judicial del amparo de urgimiento al devolver la suma de pesos $ 346.656,43, suma actualizada con una irrisoria cantidad en concepto de intereses, por lo que solicitó pago de intereses y gastos, por la suma total de $ 484.593,81.

Retomando los argumentos denegatorios de su pedido, indicó que no tiene sentido hablar de un supuesto pago a cuenta de un impuesto cuando no existe el impuesto y la retención fue realizada en contradicción con las normas jurídicas aplicables y sin estar ATM habilitada a hacerlo. Insistió en que las sumas retenidas indebidamente no tienen naturaleza tributaria, por lo que no constituyen supuestos de devolución, compensación o acreditación de un crédito fiscal por lo que no deben ser calculados en base a las alícuotas determinadas por el art. 2 de la RG 110/2014 sino las tasas de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos o la tasa activa del BNA para descuento de documentos comerciales para compensar el tiempo transcurrido desde que se efectuaron las detracciones y para evitar un enriquecimiento incausado en cabeza de la Administración.

Luego del correspondiente dictamen, a fs. 26, con fecha de emisión 25/01/2018 obra la Resolución DGR 011/18 que resolvió el recurso de revocatoria interpuesto por SYLOG SA. Allí se rechazó en lo formal por extemporáneo el recurso y se lo trató como denuncia de ilegitimidad conforme lo establecido por el art. 173 de la Ley 9003. Para así decidir expuso los siguientes argumentos:

La discusión administrativa tiene su origen en el dispositivo dictado por la Delegación en CABA de esa ATM, agregada a fs. 17 de la Nota N° 506-D-2016 mediante el cual se rechazó la reliquidación solicitada, en razón de que la actualización e intereses del crédito fiscal se ha realizado de acuerdo con lo que establece el Código Fiscal, y las resoluciones generales de la Administración Tributaria.

Desde el punto de vista formal corresponde asignar a la presentación el carácter de recurso de revocatoria, el cual ha sido presentado fuera del plazo previsto por el art. 89 del CF, desde que la notificación se efectuó el día 26/10/2016, según constancias de fs. 18 de la nota 506-D-2016. Por lo que entendió que correspondía el rechazo formal del recurso. No obstante y en virtud de lo dispuesto en el art. 173 de la Ley 9003 se debe tratar el recurso tardío como denuncia de ilegitimidad.

Las retenciones sufridas se efectuaron en virtud de la Resolución General N° 104/04 de la Comisión Arbitral del Convenio Multilateral del 18/08/1977 que establece en su art. 1 la aprobación del Sistema de Recaudación y Control de Acreditaciones Bancarias SIRCREB en cumplimiento de los regímenes de recaudación del Impuesto sobre los Ingresos Brutos correspondientes a los contribuyentes comprendidos en las normas del convenio multilateral, aplicable sobre los importes que sean acreditados en cuentas abiertas en las entidades financieras por las jurisdicciones adheridas al SIRCREB régimen al cual nuestra provincia se adhirió por Resolución General N° 24/2012.

Conforme se indicó a fs. 190/191 y de la constancia agregada a fs. 193 de  los autos N° 345-S-2011 en la información que figura en el padrón web se halla el alta en el impuesto citado en la jurisdicción de Mendoza a partir de marzo de 2010 hecho que es corroborado por la firma en su presentación de fs. 1/2 de la misma pieza administrativa. Como consecuencia de ello el sistema implementado por la Comisión Arbitral procedió a realizar las retenciones del Impuesto sobre los Ingresos Brutos pertinentes a través de las entidades financieras. Señaló que las retenciones practicadas se efectuaron conforme a derecho, a partir de un acto propio de la contribuyente, aunque en exceso de la base imponible que corresponde a la Provincia de Mendoza, por lo que se le devolvieron los importes.

Arguyó que esta situación no hace perder el carácter de retención en el impuesto a los IIBB de las sumas detraídas de las cuentas bancarias por lo que corresponde la liquidación de los intereses conforme con lo previsto por el art. 55 del CF y a las reglamentaciones de la Administración Tributaria.

Destacó que la devolución surge de la aplicación de las normas legales de fondo y reglamentarias que rigen la materia razón por la cual, en caso de pretender discutir la constitucionalidad de las normas debería concurrir por la vía y según el procedimiento que corresponda  (art. 95 y ss. Del CF).

o.- Expediente N° 237-D-2018, iniciado el 06/03/2018, en el cual se interpuso el pedido de nulidad de la Res. DGR 011 del 25/01/2018 por el que se rechaza formalmente el recurso de revocatoria y en subsidio se articuló recurso jerárquico en contra de dicha resolución.

En punto a la nulidad articulada, sostuvo que la resolución cuestionada es un acto emitido en violación de la ley aplicable al haberse omitido cumplir en debida forma con la notificación en el domicilio fiscal de la firma y al haberse considerado como fecha de notificación válida el 26/10/2017 (debe decir 2016, el agregado es nuestro), cuando en realidad postuló que la firma tomó conocimiento del acto administrativo en fecha 31 de octubre, cuando el sobre fue dejado bajo puerta.

Negó expresamente que su mandante hubiera recibido notificación alguna en fecha anterior al 31/10/2016.

Respecto del acuse de recibo negó su autenticidad por carecer de los requisitos esenciales que permitan dotarlo de carácter fehaciente, no probando la fecha de notificación. En este orden de cosas sostuvo que no se encuentra intervenido por funcionario del correo, carece de firma, aclaración e identificación de quien hubiese practicado la notificación, lo que impide otorgarle en su opinión, carácter de instrumento público. Adujo que tampoco existe identificación del supuesto receptor.

Agregó que según el art. 102 del CF el aviso de retorno o acuse de recibo es suficiente prueba de la notificación, pero para ello es necesario que quien haya intervenido en su diligenciamiento dé fe de lo actuado insertando su firma y sello identificatorio. Y precisó que el número que identifica la pieza postal no puede ser localizado en la web del correo ni seguir sus movimientos.

Argumentó que tener por válida la notificación y por tanto haberla considerado como denuncia de ilegitimidad la priva del derecho al debido proceso adjetivo.

Como fundamento de su recurso jerárquico reiteró los argumentos que vierte desde el inicio de su planteo, con la salvedad de que introdujo la inconstitucionalidad de la Res. 110/14 por cuanto las tasas de interés que allí se determinan resultan irrazonables, contrarían el principio de igualdad, al consagrar tasas diferenciadas según si el Fisco es acreedor o deudor y afectan el derecho de propiedad de la recurrente, conforme su postulado.

Agregó finalmente que en cuanto al fondo de reclamo la Administración no aportó fundamentos válidos para rechazar el planteo de su parte en relación con el carácter no tributario que ostentan, según su planteo, las retenciones efectuadas.

Ofreció prueba en relación con la nulidad de la notificación, tendiente a la invalidación del acuse de recibo.

El expediente no fue tramitado por la Administración.

3.- Delimitación de las cuestiones a resolver y su orden lógico.

De conformidad a los antecedentes reseñados y a las alternativas producidas en las actuaciones administrativas precedentes, se vislumbra que integra la materia litigiosa, la cuestión relativa a la extemporaneidad del recurso de revocatoria interpuesto por la accionante en contra del acto que le desestimó la aplicación de tasas de interés diferenciadas por lo indebidamente retenido que le fuera devuelto y que, de confirmarse, determinaría la decisión del caso, en función de la firmeza que exhibiría la resolución desestimatoria.

En consecuencia, por razones de estricto rigor lógico jurídico, la primera cuestión a analizar radica en la legitimidad del rechazo formal que en la especie efectuó la Administración Tributaria Mendoza a través de la Resolución DGR N° 011. Recién luego, en su caso, incumbirá analizar la pretensión de la actora tendiente a impugnar la legitimidad de la negativa a aplicar como accesorios a los montos restituidos la tasa de interés para los créditos fiscales o los derivados del Código Civil y Comercial.

Cabe señalar además y previo al ingreso a los planteos específicos que la incompetencia alegada por la demandada no resulta atendible en tanto, como se recordó en “Torres Alcaraz” (N° 13-04037974-0, auto de fecha 25/09/2017), la consagrada irrevisibilidad en sede judicial de la cuestión sustancial no abordada por los actos administrativos impugnados, fue dispuesta por el Cuerpo frente a supuestos en que, específicamente, la desestimación formal no había sido objeto de impugnación en sede judicial, es decir, no integraba la litis, circunstancia que vedaba al Tribunal ingresar en el aspecto sustancial, dado el carácter revisor del proceso (L.A. 178-135; 179-218; 249-33; entre otros).

A contrario sensu, cuando la cuestión formal (desestimación formal de presentaciones y/o recursos), integra la litis -como acaece en el presente caso-, la limitación referida no resulta de aplicación y, consecuentemente, la excepción basada en dicha circunstancia deviene inadmisible (ver causa N° 100.573, excepción desestimada por auto del 14/03/2011 -L.A. 261-27- y sentencia del 23/08/2012 -L.S. 441-250-).

Esta doctrina resulta aplicable al presente caso en donde una materia en principio irrevisable judicialmente como la denuncia de ilegitimidad (conf. precedentes del Tribunal  “Uga”,  T.: 385 F.: 106, “Natago” T.: 423 F.: 55) deviene así calificada al determinar primeramente la Administración el rechazo formal del recurso de revocatoria por su extemporaneidad. En este panorama el cuestionamiento expreso a dicho rechazo formal, antecedente a la calificación de la presentación de la administrada como denuncia de ilegitimidad, habilita la revisión judicial, al menos en cuanto a dicho cuestionamiento formal, que en caso de quedar confirmado sellaría la suerte del cuestionamiento.

1.- Desestimación formal del recurso de revocatoria:

Mediante la Resolución DGR N° 011 la accionada ATM rechazó formalmente el recurso de revocatoria interpuesto por SYLOG SA en contra de la decisión administrativa de fecha 20/10/2016, dictada en la pieza administrativa identificada como Nota N° 506-D-2016, que determinó que el saldo a favor sujeto a devolución fue correctamente actualizado por las tasas de interés del crédito fiscal determinadas de acuerdo a lo establecido en el art. 53 del CF, de conformidad con lo dispuesto en el art. 54 del mismo cuerpo normativo. La razón argüida por la Administración para determinar la desestimación formal es la extemporaneidad en la interposición del recurso.

La decisión habría sido notificada conforme la constancia de acuse de recibo obrante a fs. 18 de la pieza administrativa Nota 506-D-2016, en fecha 26/10/2016 y conforme la postura accionante se le notifica la decisión que cuestiona en fecha 31/10/2016, cuando encuentra la carta debajo de la puerta de su domicilio fiscal.

Configurada la denegatoria tácita corresponde a este Tribunal ingresar en el planteo de nulidad de la resolución con base en la invalidez de la notificación cursada.

a.- Normativa sobre notificación en el Código Fiscal:

En el Código Fiscal aplicable, correspondiente al año 2016, el capítulo destinado a las notificaciones se encuentra a partir del art. 98. El art. 99 específicamente determina que las notificaciones sólo podrán efectuarse válidamente por los medios que allí se establecen entre los que ubica en el inciso b), la carta certificada con aviso de recepción.

El art. 2 norma que todos los plazos se computarán en días hábiles administrativos.

Por su parte el art. 89 establece que el recurso de revocatoria debe ser interpuesto dentro de los 15 días de notificación de la respectiva resolución.

Atento a que el planteo pendiente de resolución es la nulidad de la Resolución N° 011 por defectos de su notificación, debo reseñar las normas aplicables a tal fin.

El art. 77 que inicia la reglamentación del procedimiento administrativo fiscal, establece que dicho procedimiento administrativo se ajustará a las disposiciones del Código Fiscal y, supletoriamente, a las normas de la Ley N° 3909, Ley de Procedimiento Administrativo hoy derogada, pero vigente al momento en que se plantearon las cuestiones a resolver.

La LPA disponía en su art. 68 que constituye vicio grave la notificación irregular, entendiendo aquella que no cumplía con las normas contenidas en los arts. 46, 47, 48 de dicha norma.

Así conforme estas reglas, los actos administrativos deben ser notificados al interesado; la publicación no suple la falta de notificación, salvo lo dispuesto en el artículo 152. Los actos no notificados regularmente carecen de ejecutividad y no corren los plazos para recurrirlos; pueden ser revocados en cualquier momento por la autoridad que los dictó o sus superiores (art. 46 LPA).

Corresponde señalar a los fines del análisis que debe hacerse de la notificación cuestionada, que el art. 151 de la Ley 3909 establece que cuando la notificación se realice por medio de telegrama simple, con copia certificada, o por carta documento, se agregará al expediente la correspondiente copia juntamente con el recibo de entrega, emitidos por la oficina de correos.

b.- Sobre la validez de la notificación en Nota 506-D-2016:

Cabe destacar en primer término que el cuestionamiento a la notificación es en punto a la fecha de su efectiva notificación y para ello critica la accionante la validez del acuse de recibo por tratarse la comunicación postal de una carta certificada con aviso de retorno.

Conforme la normativa reseñada el formato de la notificación mediante carta certificada es legal por estar receptado en forma expresa en la norma fiscal (art. 99 CF de 2016, aplicable al caso) y requiere para su efectiva validez el cumplimiento de lo dispuesto en el art. 151 de la Ley 3909, esto es la agregación en el expediente de la correspondiente copia juntamente con el recibo de entrega emitido por la oficina de correos.

Analizada la pieza administrativa donde se agrega la notificación cuestionada (Nota 506-D-2016), se advierte que luego de la presentación efectuada por el administrado a fs. 17 se agrega la decisión que se ordena notificar y a continuación el acuse de recibo.

Si bien no estaría agregada la copia íntegra del acto notificado, en violación a la norma del art. 151 LPA ello no obsta la notificación pues el cuestionamiento viene dirigido, conforme la pretensión accionante, a la constancia de recepción de la carta de notificación.

Atento a la configuración del silencio administrativo denegatorio debo analizar los fundamentos vertidos y las pruebas acompañadas al momento de interponer el planteo nulificatorio de la decisión recaída en Nota 506-D-2016 con base en la certeza de la notificación efectuada.

En este panorama, el cuestionamiento tiende a invalidar el acuse de recibo. Asienta la crítica en que tal constancia no se encontraría intervenida por funcionario del Correo Argentino, carece a su entender de firma, aclaración e identificación de quien hubiese practicado la supuesta notificación lo que en su opinión lo priva del carácter de instrumento público dotado de plena fe en los términos de los arts. 290 inc. b y 296 del CCyC.

Por otra parte señala que no se encuentra identificado el supuesto receptor y relata que en lugar de existir una firma y una aclaración, obran dos firmas distintas sin ningún tipo de aclaración respecto del nombre y número de documento de quien recibió la pieza postal.

Finalmente invoca que el número que identifica la pieza postal, conforme el planteo accionante no puede ser localizado en la web del correo ni seguir sus movimientos.

i.- Respecto del primero y último de los cuestionamientos a analizar, de la simple compulsa de la constancia agregada a fs. 18 de la pieza administrativa Nota 506-D-2016 se advierte que asiste razón al nulidicente tanto en relación a la intervención del empleado del correo como del rastreo de la carta. Explicaré por qué.

De dicha documentación, replicada a fs. 14, 18, 20 y 31 de los autos N° 237-D-2018, se advierte la presencia de los siguientes datos:

1) Parte superior dato de Track & Trace en sticker: CU734445896.

2) En el apartado correspondiente al destinatario se inserta el nombre de la empresa accionada SILG SA, domicilio Lavalle 750, Piso 18, Oficina F, Código Postal 1047, localidad CABA, Provincia Bs.As.

3) En el espacio denominado “Recibí conforme el envío”, la fecha dice 26/10/16, hora 12.02, en el espacio destinado a la firma consta una firma sin aclaración y en el espacio destinado a aclaración, ocurre lo mismo, se inserta una firma de grafía diferente sin aclaración.

4) No tiene sello aclaratorio alguno que indique la intervención de funcionario del correo.

Cabe señalar en primer término que en numerosos precedentes judiciales de distintas jurisdicciones se ha reconocido que el aviso de recibo de la misiva dirigida al domicilio del anoticiado, confeccionado de acuerdo con los recaudos reglamentarios,  con sello de la entidad postal y firma del empleado interviniente, prueba el hecho de la   recepción, la fecha y el lugar de la misma, a pesar del desconocimiento de la firma por parte del destinatario, salvo prueba en contrario (CNCiv, Sala H, 19.02.2007, “Banco  Nación Argentina c. Elissalt”,  LL   Online; íd., Sala H,  25.06.2002, LL 2003-B-475;   CCC8ªCórdoba, 18.06.2002, LLC   2002-1205; Cam. 2ª Civ. Com. Paraná, Sala II, LL Litoral 1998-2-261).

La reglamentación de la carta documento requiere que el aviso de retorno haya sido firmado por el destinatario o persona autorizada por éste y que el empleado que efectúa la entrega -además de asentar dicha autorización- certifique la recepción bajo su firma (arts. 198, incs. a, b y c y 3 de la Resolución 431/77 de ENCOTEL; reglamento anexo a la Resolución 1926/77, art. 7, incs. 7 y 8, Resolución 1110/84 arts. 7, 10 y 11. (Suprema Corte De Justicia. La Plata, Buenos Aires, Id SAIJ: FA96010507; Sentencia nº DJBA 151, 285 de Corte Suprema de la Provincia de Buenos Aires, 17 de Septiembre de 1996, expediente C 57020, entre otros).

En este contexto, la falta de sello del correo y de aclaración de firma del empleado que hubiera tramitado la pieza impide tener por veraz la fecha inserta en la constancia de recepción, por su sola inserción en dicho acuse, -que por otra parte ha sido expresamente cuestionada-, desde que el acuse de recibo, atento a la falta de aclaración de datos y de sello alguno, no tiene intervención de funcionario del correo que le otorgue la fe indubitada concedida por la ley a los instrumentos públicos (art. 290 del CCyC).

A lo dicho se añade que el informe específicamente producido por el Correo Argentino ya en esta sede judicial, obrante a fs. 88 de estos autos, indicó respecto del número de pieza postal remitida que no es un trámite respecto del cual el correo no cuenta en su archivo con información al respecto y por desconocerse la oficina de procedencia. Con lo cual la prueba tendiente a probar la validez y fecha del envío, ofrecido por la demandada no ha surtido tal efecto.

Finalmente añado en este sentido que el envío postal que notificó en la misma forma otra actuación al administrado accionante, -postulado introducido por la propia accionada en esta sede-, ocurrida en los autos administrativos N° 21818-D-2016, fue acompañada por la planilla de consulta del trayecto y recepción de la pieza postal correspondiente a la notificación cursada en dicho expediente. Con lo cual la ausencia de dicho dato en la carta cuestionada que notifica la denegatoria de adicionar los accesorios peticionados a los montos retenidos, refuerza la posición accionante sobre la invalidez de la fecha inserta en la constancia de recepción.

ii.- La falta de identificación del receptor de la pieza abona el cuestionamiento a la correcta notificación del acto recurrido, desde que, como se explicitara en el punto anterior en el espacio destinado en el acuse de recepción a los datos del receptor, obran dos firmas sin aclaración en ninguna de ellas.

A lo dicho añado que de las únicas empleadas de la firma accionante que prestaban funciones en la sede de calle Lavalle de CABA donde se envía la carta, conforme los dichos no rebatidos del accionante y las constancias obrantes a fs. 16, 17, 19, 21/29, eran las Sras. María Paula Bratti y Sandra Sobrado (conf. fs. 11 y 15 de los autos N° 237-D-2018), declaran bajo fe de juramento que no recibieron la carta indicada y que las firmas insertas no les pertenecen. Frente a esto la Administración nada dijo.

Cabe añadir que a simple vista las firmas no coinciden con las firmas insertas en la constancia, argumento que no fue controvertido por la contraria tanto por su silencio en el iter administrativo especifico como al contestar la presente demanda.

Lo mismo ocurre con el Sr. Yanni apoderado de SYLOG SA, y su suscripción de fs. 19, quien además declara bajo fe de juramento que las señoras precedentemente nombradas son sus únicas empleadas en la sede de la calle Lavalle, sin que dicha circunstancia se controvirtiera.

Por su parte los Sres. Bernardo Ramírez y Héctor Fabián Cruz, quienes se presentan a fs. 30 y 32 de los autos administrativos en análisis, como los encargados permanentes del Edificio Torre Lavalle 750 (circunstancia acreditada por las constancias agregadas a fs. 34, 36, 39 del AEV administrativo en estudio que dan cuenta de los gastos de consorcio en remuneraciones salariales que mencionan sólo a los antedichos), declararon bajo fe de juramento que todas las unidades funcionales reciben en su domicilio particular toda documentación que acuse su recibo, por orden de la Administración del Consorcio y agregan que no recibieron la carta en cuestión. Nuevamente a simple vista no se advierte semejanza con las firmas insertas en el acuse de recibo.

La postura de los encargados se ve reforzada por la declaración jurada del Sr. Rolando Gora quien acusa ser el Administrador del Consorcio, quien indica que las firmas insertas no pertenecen a ninguno de los empleados del consorcio que prestaban servicios al 26/10/2016 y que a dicha fecha aún existía la prohibición de recibir documentación certificado o por la que deba firmarse recibo, por parte de los porteros encargados y empleados del consorcio, debiendo el cartero dirigirse a cada unidad funcional, que en dicho edificio son 119.

Por otra parte las declaraciones juradas no han sido cuestionadas ni rebatidas por la contraria quien solo se abroquela en que la comunicación postal tiene carácter de instrumento público, recién en esta sede atento a su silencio en la instancia anterior.

Cabe recordar que en Derecho Administrativo el principio general de publicidad de los actos dice que la notificación, para ser válida, debe ser personal y fehaciente. De ese modo se asegura la protección del administrado y la certeza y seguridad de las relaciones jurídicas. Una excepción a este principio constituye la notificación en irregular, que ocurre, cuando el administrado se notifica en disconformidad o recurre una resolución que no podría atacar de no haberla conocido (LS 192-029).

Añado además que todo el sistema de recursos instituido por el código de la materia tributaria está enderezado en la defensa de los particulares, por lo que en caso de duda debe estarse siempre a favor de la posición que haga posible un efectivo contralor (Tribunal Fiscal de Apelación de Buenos Aires, sala I, Falpat S.A. • 08/08/2019;  “Química Bonaerense CSA” del 25/09/1997 - Reg. 5826).

En este panorama no puede tenerse por cierta la fecha inserta en el acuse de recibo datado el 26/10/2016 y por tanto, ante tal incerteza y existiendo dudas más que razonables no corresponde más que tener por inválida la constancia de recepción y considerar inválida la notificación del acto impugnado. Mas atento a que el acto fue posteriormente conocido y recurrido por el administrado, cabe enrolar tal situación en la notificación irregular del art. 153 de la LPA.

El efecto respecto de este tipo de notificación ya ha sido establecida por el Tribunal al disponer que la notificación irregular de un acto administrativo, reglada en el art. 153 de la Ley 3.909 de Procedimiento Administrativo, tiene como efecto únicamente la suspensión del plazo para recurrir o ejecutar el acto, por lo que, habiendo tomado conocimiento del acto el administrado, la notificación defectuosa carece de virtualidad suficiente para nulificar el acto administrativo (N° 111783, “Molacchino”, sentencia de fecha 03/02/2015).

Consecuentemente, y ante este panorama, debe reputarse que el recurso de revocatoria interpuesto por el actor el 21 de noviembre de 2016, con el que se dio inicio a las actuaciones N° 21818-D-2016 resulta tempestivo.

Superado el escollo formal y atento a que la Administración ingresó en el análisis sustancial de la queja corresponde a este Tribunal analizar el planteo de fondo y resolver en definitiva.

2.- La solución al fondo del planteo:

La segunda parte de la pretensión accionante se dirige a obtener la actualización de lo devuelto por tratarse de fondos ilegítimamente retenidos con aplicación de tasa de interés distinta a aquellos porcentajes aplicados por la ATM de conformidad con la Res. N° 110/2014.

i.- La naturaleza de los fondos retenidos:

El primero de los planteos a despejar es la naturaleza de los fondos en disputa y finalmente devueltos, en tanto la pretensión accionante se basa en que las sumas retenidas no revisten naturaleza tributaria y por tanto no habría causa para aplicar la ley tributaria específica. Cuestión que, por otra parte, en caso de ser acogida en forma favorable determinaría la solución final de este proceso.

Cabe destacar que desde el inicio de su reclamo cuando se concretaron las retenciones mediante el Sistema SIRCREB, en la pieza administrativo N° 345-S-11, la administrada solicitó la devolución de dichas retenciones, que fueron efectuadas sobre el 100% de la facturación emitida por la empresa, sobre una actividad que se encuentra exenta. Consideró desde el inicio de su reclamo que se trataba de una apropiación indebida de fondos con base no sólo en la exención de su actividad principal sino que respecto de la locación de inmueble el importe de la renta era percibido en la Ciudad de Buenos Aires, la locataria tenÍa asiento comercial en la ciudad de Buenos Aires, el contrato fue sellado en aquella jurisdicción, por lo que entiende que no tiene ninguna relación de gastos o erogaciones con la Provincia de Mendoza. Añadió que es contribuyente local en la Provincia de Buenos Aires y que en los meses de marzo, abril y mayo de 2010 se presentó por error una declaración jurada de Convenio Multilateral.

Como se ha sostenido en esta sede, la obligación tributaria nace cuando se verifica el hecho imponible (N° 13-02146804-9 -”AFIP-DGI”, sentencia de fecha, 30/11/2015), por tanto para dilucidar el planteo accionante debo determinar en primer lugar si en punto a las retenciones estamos en presencia de un vínculo tributario, ergo, si existe un hecho imponible.

De lo que aquí se trata es de retenciones con causa en el Impuesto a los Ingresos Brutos, pero con el agregado de que las retenciones han sido efectuadas por una jurisdicción no competente, sobre facturaciones exentas de tributo por la naturaleza de la actividad, sobre al menos la mayor parte de los ingresos de la contribuyente con base en el Convenio Multilateral, es decir aquel instrumento por el cual se distribuye la materia imponible del Impuesto sobre los Ingresos Brutos cuando el contribuyente ejerce su actividad en más de una jurisdicción local o provincial (ALTHABE- SPANELLI, El Convenio Multilateral, Análisis Teórico y Aplicación práctica, La Ley, 2007, pág. 7).

El Impuesto a los Ingresos Brutos (viejo impuesto a las actividades lucrativas) es un tributo local, indirecto y real, que exige habitualidad y onerosidad en la actividad gravada, debiendo atenderse a la naturaleza específica de la actividad desarrollada para determinar la existencia o no del hecho imponible (LS 247-226).

En este contexto entiendo necesario analizar primeramente las actividades desarrolladas por la empresa. Destaco en forma liminar que si se encuentran alcanzadas o no por el Convenio Multilateral que sirve de base para las retenciones, resulta irrelevante en tanto el planteo accionante busca desvirtuar el carácter tributario de los conceptos retenidos, por lo que si resulta tributario no reviste interés el ejercicio de la potestad tributaria, a nivel territorial.

En ese cometido, resulta necesario establecer los hechos emergentes de los procedimientos administrativos respecto de los cuales no existe controversia:

a) La actividad principal de la empresa contribuyente, con domicilio fiscal y comercial en la Ciudad de Buenos Aires es la encuadernación, armado, compaginación, edición y distribución de libros, cuadernos e información gráfica, actividad que se realiza en forma exclusiva en aquella jurisdicción.

b) La actividad principal de la accionante se encuentra exenta del Impuesto a los Ingresos Brutos en CABA pero también en la jurisdicción de Mendoza (art. 185 inc. j) del CF 2016).

c) La accionante adquirió un bien inmueble en la provincia de Mendoza, y celebró a su respecto un contrato de locación inmobiliaria con una empresa con domicilio en Capital Federal, en fecha 03/05/2010. (con fs. 15/19 de la pieza administrativa 345-S-2011), con fecha de inicio de la locación e1 de junio de 2010.

d) La empresa figura en el padrón web con alta en la Jurisdicción de Mendoza a partir de marzo de 2010.

e) Presentó formulario CM3 en la jurisdicción de Mendoza por los anticipos correspondientes a marzo, abril y mayo de 2010, los que fueron abonados (conforme fs. 162/166 de la pieza administrativa 345-S-2011).

f) Por el Impuesto a los Ingresos Brutos que generaron dichos alquileres la accionante presentó un formulario de liquidación de deuda que abarca los periodos de mayo de 2010 a marzo de 2012, en el que se dedujeron las retenciones sufridas y que originaron el saldo a favor reclamado.

g) Las retenciones de fondos bancarios propiedad de la accionante son realizadas por el sistema SIRCREB sobre el total de la facturación de la firma, cuando los ingresos que corresponden a Mendoza son sólo los alquileres mencionados.

h) Para fecha 01/11/2011 se encuentra excluido del padrón de Sircreb de Mendoza, establecido por el organismo recaudador (conf. fs. 182, 229 y 235 del expediente 345-S-2011).

i) Ante la exigencia del organismo recaudador de inscribirse en el Convenio Multilateral con la inclusión de la Jurisdicción Mendoza (fs. 196 del expediente N° 345-S-2011) para continuar el trámite de la repetición, SYLOG SA solicitó se lo inscribiera como contribuyente local del Impuesto a los Ingresos Brutos (fs. 197 de la misma pieza administrativa), lo que le fue expresamente denegado a fs. 237.

j) El 01/05/2012 denuncia el cese de actividades respecto del Impuesto a los Ingresos Brutos en CABA, en la constancia figura como actividad principal servicios empresariales n.c.p. y como actividad secundaria la edición de libros, folletos, partituras y otras publicaciones, señalando como categoría vigente al cese 004 ISIB Régimen General (fs. 223 del Expediente N° 345-S-2011).

k) A fs. 229 del expediente 345-S-2011 la Asesoría Letrada de la Administración manifiesta que debe hacerse lugar a la devolución de las retenciones pues Fiscalización corroboró la procedencia de lo peticionado y la veracidad de los dichos del solicitante.

l) Con fecha de alta 01/07/2013 SYLOG SA se inscribe en el CM en la jurisdicción de Mendoza, a efectos de la devolución de los fondos retenidos. Y posteriormente modifica la inscripción desde el 03/05/2010. (conf. fs. 246 y 267) y acompaña liquidación jurada de deuda de Ingresos Brutos del 05/2010 al 03/2012.

m) El 23/03/2012 celebró nuevo contrato de locación inmobiliaria con su anterior locataria, y abonó el impuesto a los sellos en la Provincia de Mendoza (fs. 280/284).

n) En fecha 07/03/2014 se autorizó la devolución por la suma de $ 332.309,95 (con fs. 296 y 363 de la PA) y el 20/05/2014 se determinó que el contribuyente no tenía deudas a cargo de ATM Mendoza y que correspondía continuar con el trámite de devolución pertinente (conf fs. 358).

o) El 05/03/2015 se emitió comprobante de la cuenta corriente de jurisdicción Mendoza del CM, a nombre de SYLOG SA que da cuenta del pago de los Ingresos Brutos en esta jurisdicción entre el 03/2010 y 01/2015.

p) En fecha 13/03/2015 se actualiza el importe de fs. 292, $ 332.309.95 con un coeficiente de 0.0438 actualizando el mismo a $ 346.865,13.

q) El 01/07/2016 se le entregó cheque al Sr. Yanni apoderado de SYLOG SA por la suma de $ 346.656,43.

ii.- El carácter tributario de los fondos detraídos:

Ahora bien, todo lo hasta aquí tratado resulta preliminar al eje de la controversia en tanto la accionante pretende la aplicación de una tasa de interés sobre los montos efectivamente devueltos, diferente a la actualización realizada, procurando la aplicación de la tasa de interés que ATM utiliza para actualizar sus créditos, en su defecto la tasa activa del BNA o la que esta Sede estime apropiado aplicar.

Para así postularlo la accionante parte del planteo de que los montos indebidamente detraídos, aspecto respecto de lo cual  ATM no controvierte, no tendrían naturaleza tributaria pues resultaban ajenos a la potestad tributaria local de la jurisdicción de Mendoza.

Entiendo que esta postura no resulta admisible, como se adelantara en forma precedente. Partimos de la base de que el tratamiento de los importes retenidos, incluso en el accionar de la actora previo a la presente acción importó asignarle a los montos detraídos el carácter tributario.

Así presentó tres formularios CM3 (formularios mensuales del Convenio Multilateral) sobre los ingresos referidos a la locación inmobiliaria en jurisdicción de Mendoza, si bien adujo error a su respecto, con los que puso en juego, erróneamente como luego reconoce la accionada, el mecanismo de retenciones bancarias que motivó las detracciones devueltas.

Luego además, constreñido o no por la situación, extremo que no fue invocado por la propia perjudicada, compensó del monto retenido los saldos de Ingresos Brutos a pagar por la locación celebrada en la jurisdicción de nuestra provincia, los cuales señala él mismo corresponden a los periodos marzo 2010 a 03/2012. Todos estos elementos ratifican el evidente carácter tributario de los montos en cuestión.

No modifica el aserto la circunstancia de que los montos fueran retenidos en exceso y sobre la base de la total facturación efectuada por una actividad exenta, en tanto, como se estableciera en forma precedente, el tratamiento tributario de los fondos viene signado, en forma primordial, por las compensaciones efectuadas por el propio contribuyente.

Inclusive el carácter tributario de la devolución de fondos retenidos por actividad exenta fue sostenido, aun cuando allí la discusión versara sobre si se trataba, en el marco de la Ley 11683, de simple devolución o de repetición, en el precedente resuelto por la Cam. Cont. Adm. Federal, Sala IV, “Asociación Israelita de Benef. y Socorros Mutuos Ezrah s/ recurso de amparo”, 20/07/1995.

Sin embargo, destaco que no significa esta conclusión, -al menos en esta etapa del análisis-, la desestimación de la pretensión accionante, en tanto lo que supone, en las coordenadas actuales, es el establecimiento del marco jurídico, -tributario en principio-, dentro del cual corresponde hacer el examen de los índices de actualización cuya aplicación se pretende.

iii.- La cuestión especifica de los intereses.

A.- Habiendo establecido que no resulta posible quitar el carácter tributario a los montos retenidos, corresponde analizar lo atinente al procedimiento de repetición fiscal.

Dentro de la normativa pertinente el art. 78 del CF de 2016, prevé la acción administrativa fiscal por devolución, repetición, compensación o acreditación, estableciendo el art. 54, en forma específica los coeficientes aplicables.

Por su parte la Resolución General N° 110/2014, establece los índices aplicables a los créditos y débitos fiscales, expresando en el art. 2 que “los índices de interés, que se detallan en la Planilla Anexa II,  aplicables a los montos por los que correspondiere devolución, repetición, compensación o acreditación. El coeficiente en concepto de interés se determinará detrayendo del índice del día en que se practique la liquidación definitiva el índice en que se efectuó el ingreso indebido.”

El art. 768 del Código Civil y Comercial de la Nación textualmente dispone que “[…] a partir de su mora el deudor debe los intereses correspondientes. La tasa se determina: a) por lo que acuerden las partes; b) por lo que dispongan las leyes especiales; y c) en subsidio, por tasas que se fijen según las reglamentaciones del Banco Central”.

En este caso, la ley especial aplicable a la devolución de impuestos es el Código Fiscal de la Provincia, año 2016, norma cuya aplicación no se encuentra controvertida. El art. 53 bis (texto incorporado por la Ley 5972) de dicho cuerpo normativo establece que se fija en 24.662,5421 el índice diario correspondiente al día 1/04/1991 para actualizar los créditos fiscales vencidos a esa fecha, y también los débitos fiscales conforme el articulo siguiente. Dicha norma dispone además que los montos se actualizarán desde el día posterior al que se efectuó el ingreso indebido y aplicando el índice resultante del cociente entre 24.662,5421 y el índice correspondiente al día en que se efectuó el ingreso indebido. Asimismo determina que la tasa mensual aplicable no superará el promedio de las tasas de interés previstas para los depósitos en Caja de Ahorro por el Banco de la Nación Argentina según el periodo de que se trate.

Ello ocurre en tanto la fijación de la tasa de interés aplicable para el cálculo del monto a devolver al contribuyente por parte del Fisco en razón de la repetición de impuestos en última instancia determina el alcance del derecho de propiedad del contribuyente (art. 17 de la Constitución Nacional) y, por ese motivo, rige a su respecto la exigencia de reglamentación por medio de una ley tal como lo establece el artículo 14 de la Constitución Nacional. De allí la expresión utilizada por el art. 768 del Código Civil y Comercial de la Nación que establece que la tasa “se determina… por lo que dispongan las leyes especiales” (Fallos: 342:1170).

Así las cosas, existiendo ley especial aplicable, en el caso el CF del año 2016, desde el aspecto atinente al encuadre jurídico la pretensión no puede prosperar y los intereses aplicables a la devolución impuestos por la Administración, son legítimos, más con un alcance limitado debido a las especiales circunstancias que rodean este caso. Explicaré por qué.

B.- Como se sostuvo en el precedente “Petrolera de Alvear” (LS 585:109, N° 13-04195588-5) si bien en un caso tributario más referido a la prescripción de impuestos y multas, mediando determinación de oficio, y pago previo, pero en definitiva referido a sumas de carácter tributario, y que en definitiva suponen la devolución de fondos ilegítimamente detraídos de naturaleza tributaria, en la evolución de la materia, el Tribunal fue efectuando precisiones en orden a la tasa que resultaba aplicable al respecto. Así, aludió a los “intereses legales” aplicables (conf. “Juan Minetti” -L.S. 437-153-; “Embotelladora” causa N° 98.239, sent. 18/10/2012-), aunque también se advierte que en algunos de dichos precedentes, en virtud de las incidencias planteadas al respecto, se aclaró que la tasa, debía ser la activa (conf. Plenario “Aguirre”: “L Oreal” auto del 26/03/2015, “Kraft Foods” -auto del 03/06/2014-).

En antecedente más reciente, ante un supuesto en que la acción procesal administrativa fue receptada favorablemente de manera parcial, la Sala ordenó a la demandada (Gobierno de la Provincia), reliquidar las sumas respectivas y dispuso que las diferencias redeterminadas, debían ser actualizadas y debía procederse a descontar el pago previo efectuado en su oportunidad, no contándose hasta la fecha del presente con una liquidación aprobada (causa “YSUR Energía c/Gobierno de la Provincia s/APA”, sent. 01/09/2016).

Como en aquella oportunidad, no puede dejar de merituar la Sala otros antecedentes que guardan vinculación con la temática, que en materia de acciones procesales administrativas en que se hallaban en discusión repeticiones de tributos que se reclamaban abonados sin causa o en exceso, la Sala ha especificado al hacer lugar a la demanda y a ordenar la devolución a la accionante, que los montos pagados en exceso fueran reintegrados con más sus intereses legales computados desde el día posterior a efectuado el pago y hasta la fecha de su efectiva entrega (“Industrias Alimenticias Mendocinas c/Gobierno de la Provincia s/APA”, sent. 10/03/2016), aclarando en el marco de dicho proceso, que los intereses legales respectivos, eran aquellos previstos en los arts. 53° y 54° del C.F., para los supuestos de los “montos por lo que correspondiere devolución, repetición, compensación o acreditación” -tasa de actualización que fija mensualmente DGR-, añadiendo que de la lectura coherente de tales preceptos, con los precedentes citados por la Sala en la sentencia respectiva (los cuales recalaban en supuestos de devolución de aquello oblado a título de pago previo), se desprendía que los índices diarios de cada mes, no podrían superar el promedio de las tasas activas para depósitos en el Banco de la Nación Argentina, correspondientes al período que se trate.

En forma más reciente, también en el marco de una repetición que había tramitado en sede administrativa, la Sala al hacer lugar a la demanda instaurada, condenó a la demandada a abonar a la actora la suma de capital reclamada, con más intereses legales desde el pago de cada mensualidad abonada por tal concepto y hasta el día del efectivo pago. Ahora bien, respecto a la tasa de interés aplicable, merituó el Tribunal los reparos de índole constitucional formulados por la accionante, en relación a la tasa prevista en el Código Fiscal para los supuestos en que el Fisco Provincial debe restituir importes al contribuyente, solicitando se aplique la tasa de uso judicial (causa “Interbaires S.A. C/Gobierno de la Provincia s/APA” -sent. 30/10/2017-).

Al respecto, analizó la Sala, que conforme el CCyCN (art. 768), se dispone que la tasa aplicable a los intereses moratorios es, en primer lugar, la acordada por las partes, en su defecto la que dispongan las leyes especiales y, en subsidio las que fije la reglamentación del Banco Central. Evaluó que específicamente el Código Fiscal en su art. 55 contempla la utilización de una tasa de interés para el supuesto de mora en el pago de débitos tributarios y faculta a la demandada a elaborar los índices de interés aplicables a partir del 02/04/1991. Sopesó que según la pericia rendida, surgía que en virtud de la Resolución General ATM N° 86/15, se fijan tales índices en forma diferenciada según que sea la agencia recaudadora la que debe restituir fondos o sea el contribuyente quien deba hacerlo, estableciendo un índice menor en el primer supuesto y que, en el caso concreto, de acuerdo a los cálculos realizados por la profesional, sobre la base del capital reclamado en la causa, existía una desproporción de 1 a 6, aproximadamente. Consideró que tal asimetría resultaba repugnante al principio de igualdad ante la ley, ya que no obstante tratarse de personas con distintas características, lo cierto es que objetivamente ante la ausencia de causa fuente de obligación, la traslación patrimonial debe restituirse a su originante y no resulta lógico que la propia demandada disponga, en forma predeterminada, hacerlo de un modo menos gravoso que cuando en la misma relación los roles se invierten. Concluyó que resultaba inconstitucional el art. 2 de la Resolución General ATM N° 86/15, en cuanto establece una proporción menor para el cálculo de la tasa de interés en este último supuesto. En consecuencia, declaró la inconstitucionalidad del citado art. 2°, entendiendo aplicable la tasa de interés conforme lo previsto en el art. 1 de tal resolución para los supuestos en que el Fisco es acreedor, entendiendo que ello excluía el pedido de la actora relativo a que se le aplique la tasa de interés judicial, por existencia de una norma local específica.

C.- En virtud de todos los elementos reseñados y la evolución advertida, entiendo necesario propugnar una decisión integral de la materia, que siente con claridad las bases en orden a la temática involucrada en esta decisión, más allá de las particularidades que pudieran presentarse en cada caso y/o los planteos específicos que incoen las partes en el curso del proceso, que deberán ser objeto de precisa merituación.

En dicho cometido consideró que:

*A los fines de establecer la tasa de interés aplicable en orden a aquellos montos cuya devolución, repetición, compensación o acreditación deba efectuar el organismo fiscal, debe estarse a la normativa específica de aplicación contemplada en el Código Fiscal (o, en su caso, de la normativa tributaria municipal), en los períodos respectivos, tanto por aplicación de aquella regla dispuesta por el art. 768° del CCyCN, como en virtud de la recepción de la misma efectuada por la Ley Provincial N° 9.041 -B.O. 02/01/2018- (art. 1° Ley cit.), consagrando como tasa de interés moratorio para las obligaciones de dar dinero, la regla de la preeminencia de la ley especial aplicable al caso;

** Dicho principio alcanza a las obligaciones tributarias, en general, que resulten objeto de discusión en procesos en trámite ante esta jurisdicción originaria (sea que versen sobre demandas de repetición de aquello abonado en sede administrativa, como a aquellos supuestos en que el pago respectivo fue efectuado en cumplimiento de la regla del solve et repet -art. 10 CPA)-, dada la naturaleza especial y la regulación específica consecuente, sea que las mismas tengan por acreedor o deudor, indistintamente, al fisco provincial o a los sujetos pasivos del tributo (contribuyente o responsables);

*** Habrá de estarse a cada caso en concreto y a los planteos de las partes, y, en especial, a la normativa de aplicación en cada período, a efectos de establecer si la normativa fiscal especial regulatoria de las tasas de interés aplicables, en los términos de los arts. 53 y sgtes. del Código Fiscal (Resoluciones Generales de ATM), resultaron o no objetadas en su aplicación, alcance o constitucionalidad, o si de las liquidaciones respectivas que deban practicarse, la aplicación de las normas pertinentes, conduce a resultados reñidos con los principios constitucionales.

D.- Por aplicación de tales máximas, concluyo en el caso que corresponde aplicar la tasa correspondiente a los débitos fiscales, determinados por la Resolución N° 110/2014, desde la fecha de cada una de las detracciones bancarias, de conformidad con lo normado por el art. 54 segundo párrafo del CF; y de acuerdo art. 2 de la Resolución N°110/2014 sólo hasta noviembre de 2013, tomando en consideración que es la fecha en la cual la accionada toma como original de la devolución, -esto es la correspondiente al vencimiento de la DDJJ 11/2013 a partir de la cual el contribuyente deja de usar el saldo a favor-, cuestión que ha quedado firme y consentida por no haber sido motivo de controversia habiendo cumplido además con la inscripción de la jurisdicción en el Convenio Multilateral, lo que ocurrió en fecha 24/07/2013, con antelación al referido periodo de noviembre del 2013.

Ahora bien, a partir de allí la demora de la Administración se muestra a las claras injustificada, con afectación de garantías constitucionales como el derecho de propiedad, obligando al contribuyente incluso a la interposición de un amparo de urgimiento a fin de lograr la devolución de los montos errónea e ilegítimamente detraídos cuatro años, a esa fecha, antes de la sentencia (25/04/2015).

Finalmente recién en fecha 01/07/2016 se le entregó al apoderado del contribuyente cheque por la suma de $ 346.656,43, incumpliendo el órgano recaudador incluso la manda contenida en la sentencia judicial por amparo de urgimiento que había otorgado el plazo de 10 días para dictar el acto administrativo omitido.

Esta demora sin causa alguna de la Administración de proceder a la devolución de los fondos que fueron incorrectamente retenidos, por reconocimiento de la propia Administración, genera que la solución legal de actualizar los índices para los débitos fiscales también en dicho periodo se torna injusta frente al retraso sin justificación alguna en la devolución de los fondos que no fueron de propiedad de la Administración ni siquiera a su origen.

Por lo que entiendo, siguiendo los lineamientos del precedente “Petrolera de Alvear”, con mi voto preopinante, que corresponde aplicar al periodo de demora que no se compadece con los plazos de la ley, y que excede al efectivo cumplimiento de los requisitos exigidos por la norma de aplicación, que es desde noviembre de 2013 hasta la fecha del efectivo pago en devolución de los fondos detraídos, la tasa de interés peticionada establecida para los créditos fiscales, es decir la prevista por la norma del art. 53 del CF de 2016, generando a su vez esta actualización los intereses que establece el último párrafo del art. 53.

En conclusión y si mi voto cuenta con la adhesión de mis colegas de Sala propicio que se admita parcialmente la demanda incoada y mantener los intereses aplicados por la administración hasta el periodo noviembre de 2013 y de allí en adelante, hasta el 01/07/2016 actualizar el monto de capital abonado con la tasa prevista para los créditos fiscales del art. 53 del CF aplicable y las Resoluciones Generales pertinentes dictadas por ATM.

Así voto.

Sobre la misma cuestión, los Dres. LLORENTE y DAY, adhieren al voto que antecede.

A LA SEGUNDA CUESTIÓN EL DR. JULIO RAMÓN GÓMEZ, DIJO:

En virtud de la conclusión a la que se arriba en la cuestión precedente, corresponde hacer lugar parcialmente a la demanda interpuesta a fs. 6/14 por SYLOG SA y, en consecuencia, condenar a la Administración Tributaria Mendoza a que dentro del plazo art. 68 del C.P.A. liquide a la actora las diferencias adeudadas por actualización sobre el monto abonado, desde noviembre de 2013 hasta el 01/07/2016, conforme al mecanismo previsto por el art. 53 del CF de 2016 y Resoluciones Generales de ATM aplicables al efecto, generando la actualización ordenada en el periodo establecido precedentemente, a su vez los intereses previstos por el último párrafo del art. 53 del CF.

Así, la demandada deberá practicar la liquidación y acompañarla a este expediente, a los fines de su posterior aprobación, dentro del plazo establecido en el art. 68 de la Ley 3918 y bajo apercibimiento de lo reglado en el art. 69 del mismo cuerpo legal.

Así voto.

Sobre la misma cuestión, los Dres. LLORENTE y DAY, adhieren al voto que antecede.

A LA TERCERA CUESTIÓN EL DR. JULIO RAMÓN GÓMEZ, DIJO:

De conformidad con lo resuelto en las cuestiones que anteceden, tomando en consideración el accionar de la Administración que provocara la demora injustificada que aquí se condena, corresponde imponer las costas del proceso a la parte demandada vencida (conf. art. 36, ap. V, del C.P.C.y T.M., y art. 76 del C.P.A.) por lo que prospera la acción y en el orden causado por lo que se rechaza.

La regulación de honorarios se difiere para el momento en que se presente en la causa la respectiva liquidación que permita su cálculo (art. 2 y cc. Ley 9131).

Así voto.

Sobre la misma cuestión, los Dr. LLORENTE y DAY, adhieren al voto que antecede.

Con lo que terminó el acto, procediéndose a dictar la sentencia que a continuación se inserta:

S E N T E N C I A:

Mendoza, 26 de julio de 2.021.-

Y VISTOS:

Por el mérito que resulta del acuerdo precedente, la Sala Primera de la Excma. Suprema Corte de Justicia, fallando en definitiva,

R E S U E L V E:

1°) Hacer lugar, parcialmente, a la demanda interpuesta a fs. 6/14 por SYLOG SA y, en consecuencia, condenar a la Administración Tributaria Mendoza a que dentro del plazo art. 68 del C.P.A. liquide a la actora las diferencias adeudadas por actualización sobre el monto abonado, desde noviembre de 2013 hasta el 01/07/2016, conforme al mecanismo previsto por el art. 53 del CF de 2016 y Resoluciones Generales de ATM aplicables al efecto, generando la actualización ordenada en el periodo establecido precedentemente, a su vez los intereses previstos por el último párrafo del art. 53 del CF.

La demandada deberá practicar la liquidación y acompañarla a este expediente, a los fines de su posterior aprobación, dentro del plazo establecido en el art. 68 de la Ley 3918, y bajo apercibimiento de lo reglado en el art. 69 del mismo cuerpo legal.

2°) Imponer las costas a la demandada por resultar vencida por lo que prospera la demanda y en el orden causado por lo que se rechaza.

3°) Diferir la regulación de honorarios profesionales para su oportunidad.

4°) Dar intervención a la Administración Tributaria Mendoza y oportunamente dar intervención a Caja Forense y proceder al archivo de las presentes actuaciones.

Regístrese, notifíquese y devuélvanse a origen las actuaciones administrativas acompañadas.